1. Теоретические особенности учетной политики

1.1 Учетная политика как элемент нормативного регулирования

Учетная политика – это совокупность выбранных предприятием способов ведения бухгалтерского учета, то есть первичного наблюдения, стоимостного измерения, группировки и обобщения ресурсов и результатов хозяйственной деятельности [27]. На основании анализа некоторых ученых можно заключить, что бухгалтерская отчётность традиционно основывается на концепции соответствия требованиям национального бухгалтерского законодательства, а финансовая отчетность — на принципах, предусматривающих формирование и раскрытие показателей, отвечающих концепции рисков финансового капитала [36].

Основным нормативным документом, регламентирующим современный российский бухгалтерский учет, является Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» [2]. Согласно ст. 13 данного документа финансовая отчетность должна давать достоверное представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, что необходимо пользователям этой отчетности для принятия экономических решений. Ставя задачу обеспечения пользователей достоверной информацией, данный Федеральный закон не раскрывает, что подразумевается под понятием «достоверность отчетности».

Внимание!

Работа № 3772. Это ОЗНАКОМИТЕЛЬНАЯ ВЕРСИЯ дипломной работы, цена оригинала 1000 рублей. Оформлен в программе Microsoft Word. 

Оплата. Контакты.

Принципы учетной политики следует рассматривать исходя из регламентаций Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденного приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н [7]. Так, в их составе присутствуют, как и в Концепции, две группы принципов: допущения и требования к учетной политике. Согласно п. 5 ПБУ 1/2008 при формировании учетной политики регламентируются четыре допущения: допущение имущественной обособленности, допущение непрерывности деятельности, допущение последовательности применения учетной политики, допущение вре¬менной определенности фактов хозяйственной деятельности.

В п. 6 ПБУ 1/2008 изложены требования к учетной политике: требование полноты, требование своевременности, требование осмотритель¬ности, требование приоритета содержания перед формой, требование непротиворечивости, требование рациональности [7]. Перечень допущений при формировании учетной политики в ПБУ 1/2008 полностью совпадает с перечнем допущений при организации бухгалтерского учета в Концепции. А вот полного сходства требований в ПБУ 1/2008 и в Концепции нет.

В табл. 1.1 приведено соотношение принципов бухгалтерского учета, финансовой отчетности и учетной политики, сформулированных в рассмот¬ренных нормативных документах.

Таблица 1.1 — Перечни принципов бухгалтерского учета, финансовой отчетности и учетной политики в российских нормативных документах [26]

Допущения: имущественной обособленности организации, непрерывности деятельности организации, последовательности применения учетной политики, временной определенности фактов хозяйственной деятельности; уместность, существенность, надежность (объективность, приоритет содержания перед формой, нейтральность, осмотрительность, полнота), сравнимость Концепция

Финансовая отчетность Достоверность, полнота, нейтральность, последовательность, сопоставимость, существенность ПБУ 4/99

Учетная политика Допущение имущественной обособленности; допущение непрерывности деятельности; допущение последовательности применения учетной политики; допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности; требование полноты; требование своевременности; требование осмотрительности; требование приоритета содержания перед формой; требование непротиворечивости; требование рациональности ПБУ 1/2008

Данные табл. 1.1 убедительно свидетельствуют о том, что перечни принципов бухгалтерского учета, финансовой отчетности и учетной политики, сформулированные в соответствующих российских нормативных документах, неодинаковы, хотя и содержат пересекающиеся компоненты.

Сопоставим принципы, сформулированные в МСФО 8, с принципами формирования учетной политики, изложенными в ПБУ 1/2008 [26]. Результаты сравнения принципов учетной политики в системах российских и международных стандартов представлены в табл. 1.2.

Таблица 1.2 — Принципы учетной политики в ПБУ 1/2008 и в МСФО (IAS) 8 [31]

Как видно из табл. 1.2, регламентация принципов формирования учетной политики существенно различается в системах российских и международных стандартов. Прежде всего, очевидно, что МСФО (IAS) 8 не включает в состав принципов учетной политики такие, которые содержатся в составе допущений при формировании учетной политики в ПБУ 1/2008.

Рассматривая экономическое содержание содержащихся в ПБУ 1/2008 допущений при формировании учетной политики, можно отметить следующее. Допущение имущественной обособленности прямо вытекает из регламентаций Гражданского кодекса РФ (ГК РФ) [1]. Согласно ст. 48 ГК РФ юридическим лицом признается организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом. Таким образом, формируя учетную политику, организации просто не имеют возможности выбрать иной вариант отношения к своему имуществу. Следовательно, допущение имущественной обособленности не является специфическим принципом, который определяет основы именно учетной политики.

1.2 Учетная политика для целей бухгалтерского учёта

В российском учете учетная политика предприятия регламентируется Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утвержденным приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н, и содержит требования по бухгалтерскому учету исходя из специфики предприятия [7]. Закономерно, что налоговая политика в каждой стране своя, а ее бухгалтерская часть значительно отличается от положений учетной политики в зарубежной модели. Главное отличие – это наличие требований к качеству информации и выбору способов оценки активов и обязательств. Предприятию предоставлено больше свободы в выборе методов учета, что позволяет более точно рассчитать показатели отчетности и представлять итоги в выгодном свете и с наибольшей достоверностью, что также является очень важным.

Учетная политика не является новым явлением в мировой бухгалтерской практике и применяется на протяжении длительного времени. Появление данного термина напрямую связано с процессами реформирования и развития национальной системы бухгалтерского учета на основе международных стандартов. Так, с переходом на современные условия хозяйствования несколько изменился подход к системе управления, в том числе и к бухгалтерскому учету: от жесткой централизованной регламентации в вопросах ведения бухгалтерского учета перешли к системе смешанного регулирования. Смешанный подход заключается в разумном сочетании регулирования учетного процесса со стороны государства и самостоятельности предприятий в построении бухгалтерского учета. Следовательно, возникла потребность в индивидуальной разработке каждым субъектом хозяйствования учетной политики для решения поставленных задач [36].

Вопрос установления учетной политики входит в компетенцию собственника (уполномоченного им органа) в соответствии с учредительными документами. Законодатель трактует учетную политику как совокупность принципов, методов и процедур, используемых предприятием для составления и представления финансовой отчетности. Совершенно очевидно, что приведенное определение почти идентично толкованию учетной политики, представленном в международных стандартах финансовой отчетности. Одновременно, в ходе исследования нами было установлено, что между учеными отсутствует единство взглядов относительно сущности учетной политики предприятия. Проработав ряд источников по этому вопросу и обобщив позиции различных авторов, необходимо акцентировать внимание на некоторых дискуссионных моментах. Во-первых, неопределенность и неразграниченность таких содержательных составляющих исследуемой учетной категории как «принципы», «методы» и «процедуры». В бухгалтерском учете под принципом понимают правило, которым следует руководствоваться при измерении, оценке и регистрации хозяйственных операций и при отражении их результатов в финансовой отчетности.

Таким образом, формируя собственную учетную политику, каждому предприятию нужно, безусловно, придерживаться единых принципов бухгалтерского учета и финансовой отчетности: осмотрительности, полного освещения, автономности, последовательности, непрерывности, начисления и соответствия доходов и расходов, превалирования сущности над формой, исторической (фактической) себестоимости, единого денежного измерителя, периодичности. Указанные правила являются «отправной точкой» в построении учетного процесса на предприятии.

Следующей составляющей учетной политики являются методы. Метод бухгалтерского учета определяют как совокупность специальных способов и приемов, обеспечивающих получение, обработку и предоставление учетной информации для управления предприятием [37]. К ним относятся: хронологическое и систематическое наблюдение (документирование и инвентаризация), измерение хозяйственных средств и процессов (оценка и калькулирование), текущая группировка (счета и двойная запись), итоговое обобщение (баланс и финансовая отчетность). На практике каждый из перечисленных приемов (способов) может быть реализован по-разному. Учетная политика, которая является инструментом реализации одного и того же метода бухгалтерского учета, обязательно будет отличаться на разных предприятиях, что объясняется вариантностью решения определенных учетных процессов. Так, нормативными документами предусмотрена возможность выбора конкретных способов ведения бухгалтерского учета среди нескольких допустимых альтернативных вариантов. Из всего многообразия способов предприятию необходимо выбирать те, которые наилучшим образом обеспечивают учетный процесс; соответствую выше перечисленным принципам; учитывают особенности хозяйствования; и в результате использования которых достигается получение необходимой информации для широкого круга пользователей. В том случае, если в рамках действующей законодательной базы отсутствуют регламентированные способы ведения бухгалтерского учета по отдельным объектам, предприятие может их разработать самостоятельно на основании общепринятых требований и базируясь на профессиональных суждениях. Все это в целом составляет степень свободы предприятия в формировании (выборе или разработке) учетной политики.

Создание учетной политики — это довольно сложный, ответственный и многогранный процесс. Учетная политика должна обеспечивать интеграцию учета с другими составляющими системы управления и генерировать информацию для различных целей. Формируя учетную политику, необходимо учитывать влияние внешних и внутренних факторов, исходить из соображений экономической эффективности и особенностей деятельности субъекта хозяйствования. Поскольку предприятию не один год придется работать в соответствии с разработанной учетной политикой, то это требует от него более взвешенного подхода к ее формированию. Ведь от тщательно продуманной учетной политики зависит эффективность управления не только системой бухгалтерского учета, но и хозяйственной деятельностью предприятия и стратегия его развития на длительную перспективу. Однако, как свидетельствуют результаты практических исследований, в настоящее время вопрос формирования и внедрение учетной политики является проблематичным и вызывает много трудностей. К сожалению, руководство не осознает роли учетной политики в процессе управления хозяйственной деятельностью, что нередко порождает поверхностно формальный и узконаправленный подход к ее разработке. Вполне логично, что такое положение дел на отечественных предприятиях является следствием нерешенности двух ключевых проблем, которые возникают еще в самом начале работы над учетной политикой [38].

Среди ученых нет единого мнения относительно структуры документа, которым оформляется избранная предприятием учетная политика. Понятно, что при формировании учетной политики важно обеспечить целостность учетного процесса на исследуемых нами предприятиях, охватив все аспекты. Особое внимание следует уделять управленческому учету, на основе которого по своему содержанию должна основываться учетная политика. При этом отдельные элементы учетной политики в целях управленческого учета и налогообложения, на наш взгляд, могут быть включены в разделы приказа об учетной политике, ведь в нашем государстве на многих предприятиях функционирует интегрированная система бухгалтерского учета, что утверждают практики и ученые [38].

Прежде всего, в общих положениях (преамбуле) нужно отметить основную информацию о предприятии (название, организационно-правовая форма, местонахождение, наличие структурных подразделений (пунктов проката), описание деятельности, численность персонала и т.д.).

Организационный аспект учетной политики предусматривает распределение обязанностей между работниками в системе учета на предприятии. Соответственно в разделе «Организация бухгалтерского учета» следует указать способ организации бухгалтерского учета на предприятии, уровень централизации учетных работ, должностные инструкции для работников бухгалтерии, коммуникационные связи бухгалтерской службы с другими отделами, номенклатуру центров ответственности. Если предприятие занимается имущества в качестве дополнительного вида хозяйственной деятельности, необходимо определить ответственное лицо за ведение учета операций.

В технической части учетной политики раскрывается технология обработки данных с указанием направлений движения учетной информации внутри предприятия и для внешних пользователей. Раздел «Техника ведения бухгалтерского учета» включает:

— форму бухгалтерского учета. От избранной предприятием формы бухгалтерского учета зависит состав учетных регистров, их взаимосвязь, последовательность и способы регистрации учетной информации. В основе выбора заложены такие критерии как объем и состав прокатного имущества, масштабы деятельности, организация управления, квалификация персонала. Почти на всех предприятиях используется автоматизированная форма учета, которая является составляющей современных информационных систем управления;

— первичную документацию, регистры синтетического и аналитического учета. При отсутствии унифицированных форм документы разрабатываются в соответствии с потребностями управления и утверждаются внутренними положениями;

— рабочий план счетов. Он разрабатывается на основе единого плана счетов, учитывая характерные черты деятельности предприятия и необходимость получать информацию с различной степенью детализации. Определяется перечень счетов синтетического и аналитического учета для отражения предметов фонда, расходов и доходов, связанных с предоставлением услуг ;

— график (схема) документооборота. Налаживание порядка документооборота на предприятии обеспечивает полное и своевременное отражение в бухгалтерском учете всех операций;

— порядок проведения инвентаризации. С целью устранения разногласий между фактическими остатками и учетными данными и сохранения предметы, как и другие активы, подлежат инвентаризации. Состав инвентаризационной комиссии, периодичность, документальное оформление и порядок проведения инвентаризации предметов фонда будет зависеть от их вида, места и условий использования;

— формы управленческой отчетности, указания для их заполнения и периодичность представления. Они самостоятельно разрабатываются предприятием и должны содержать показатели в тех разрезах, которые являются наиболее информативными с целью принятия результативных управленческих решений;

— состав и порядок формирования управленческой финансовой отчетности.

Методическое направление определяет способы оценки и ведения бухгалтерского учета по отдельным объектам учетной политики. Поскольку они существенно влияют на финансовые результаты деятельности предприятия, то нужно осуществлять детальный анализ целесообразности их применения. В разделе «Методика бухгалтерского учета» уместно отражать следующие положения (табл. 1.3).

Таблица 1.3 — Элементы учетной политики предприятия в части методической составляющей [16]

Объект Элементы Альтернативные варианты

Учет предметов

порядок признания и оценка В связи с различной длительностью срока эксплуатации, исследуемые активы могут относиться как к внеоборотным, так и оборотным. Такое разграничение обуславливает различные подходы к порядку оценки в бухгалтерском учете предметов проката на этапе первоначального признания, в процессе использования и на дату баланса

определение сроков полезного использования Ожидаемые сроки службы прокатного имущества устанавливаются, исходя из его технических характеристик. Объективность может быть обеспечена привлечением других специалистов

разграничение по классификационной группе Наводятся ассортиментные группы предметов прокатного фонда для потребностей управленческого учета

выбор метода начисления амортизации Амортизация активов, предназначенных для выдачи напрокат, начисляется с применением одного из следующих методов: прямолинейный или производственный

порядок отражения операций выдачи активов Учитывая отсутствие нормативных документов, предприятие самостоятельно разрабатывает методику учета предметов прокатного фонда

Учет обеспечений будущих расходов и платежей определение видов создаваемых резервов Предприятие может создавать резерв предстоящих расходов на ремонт предметов проката с целью равномерного их включения в себестоимость услуг отчетного периода. Нормативы отчислений разрабатываются предприятием

Учет расходов определение перечня и состава статей калькулирования себестоимости услуг Номенклатура статей расходов, которые включаются в себестоимость услуг проката, разрабатывается каждым предприятием, поскольку нет отдельно утвержденных методических рекомендаций по формированию себестоимости таких услуг

выбор метода учета затрат и калькулирования себестоимости услуг Соответствующий метод учета затрат и калькулирования себестоимости услуг проката выбирается предприятием, учитывая особенности его деятельности

Учет доходов

установление момента признания доходов Подход к признанию в учете доходов от проката может быть дифференцированным (в момент выдачи предмета; после окончания срока проката) и зависит от конкретных условий договора

выбор метода оценки доходов Для оценки доходов от предоставления услуг проката на дату составления баланса предприятие может использовать: метод оценки степени завершенности операций; метод равномерного начисления

периодичность отнесения доходов на финансовые результаты Учитывая принцип соответствия, доходы от проката могут относиться предприятием на финансовые результаты ежемесячно или ежеквартально

В нынешних условиях субъект хозяйствования самостоятельно разрабатывает модель учета, которая должна предоставлять информацию о деятельности не только для внешних пользователей, но, прежде всего, для внутреннего менеджмента. Такой подход ориентирует на рассмотрение учетной политики комплексно с позиции ее влияния на обеспечение показателями учёта управленческого процесса и составление финансовой отчетности. Детализация определенных в ходе исследования элементов по разделам учетной политики относительно организации получения данных, технологии и методики учета предметов прокатного фонда и операций с ними позволяет выявить возможности совершенствования информационного обеспечения, подчиняясь интересам системы управления.

Содержание и особенности учетной политики в международном учете определяются в соответствии с МСФО (IAS 1) «Учетная политика» и МСФО (IAS) 8 «Изменение учетной политики, исправление ошибок», утвержденными приказом Минфина России от 25.11.2011 № 160н. В них большое внимание уделяется профессиональному суждению бухгалтера, т.е. самостоятельному выбору тактических методов учета (что также является их отличием от ПБУ 1/2008).

Обоснованное профессиональное суждение бухгалтера по правилам МСФО даже разрешает отказаться от применения того или иного стандарта и предложить свое решение, если стандарт не может в полной мере отразить специфику экономических процессов на предприятии. В этом случае именно учетная политика становится «полем» заявок этого выбора, поэтому и имеет весьма существенное значение. К ее составлению нельзя подходить формально, поскольку это – творческий процесс, определяющий учет на весь период.

Учетная политика по МСФО в зависимости от имущественного и финансового состояния предприятия может содержать следующие разделы [11]:

– основные подходы к составлению сводной финансовой отчетности (состав отчетности);

– консолидация (структура группы);

– инвестиции в ассоциированные компании (их наличие и направление);

– наличие и характеристика совместных предприятий;

– используемая иностранная валюта;

– состав финансовых инструментов (по группам назначения и по форме);

– деловая репутация (в разделе нематериальных активов, но обособленно);

– исследования и разработки;

– расходы по разработке программного обеспечения (в МСФО они не капитализируются, так как относятся к особой группе);

– состав нематериальных активов;

– инвестиции, в том числе инвестиции в недвижимость;

– основные средства;

– инвестиционная собственность

– учет операций по аренде (у арендатора);

– учет операций по аренде (у арендодателя);

– наличие государственных субсидий и их назначение;

– материально-производственные запасы (группировка на усмотрение бухгалтера»;

– договоры подряда у заказчика и исполнителя;

– дебиторская задолженность (сомнительная и безнадежная запрещаются);

– критерий признания выручки по всем сделкам;

– денежные средства и их эквиваленты;

– резервы предстоящих расходов и платежей;

– отложенные налоги на прибыль;

– акции (свои и чужие).

В зависимости от причин изменения учетной политики организации последствия этих изменений отражаются в учете и отчетности по-разному:

1) последствия, вызванные изменением законодательства Российской Федерации и нормативных актов по бухгалтерскому учету, отражаются в порядке, предусмотренном переходными положениями соответствующего законодательства или нормативных актов. Если же таких переходных положений не предусмотрено, то применяется второй подход;

2) последствия, вызванные внедрением новых способов учета или существенным изменением условий деятельности организации, в соответствии с п. 15 ПБУ 1/2008 отражаются в отчетности ретроспективно.

Согласно МСФО 8 ретроспективный подход к отражению последствий изменения учетной политики подразумевает, что организация должна применять новые элементы учетной политики так, как если бы они применялись всегда, т. е. организация должна скорректировать начальное сальдо каждого затронутого данным изменением компонента капитала за самый ранний из представленных периодов и другие сравнительные данные, раскрытые за каждый из представленных предыдущих периодов.

ПБУ 1/2008 предусматривает два подхода к отражению последствий изменения учетной политики [22]:

— ретроспективное применение — применение новой учетной политики к операциям, другим событиям и условиям таким образом, как если бы эта политика применялась всегда;

— перспективное применение изменений учетной политики — применение новой учетной политики к операциям, другим событиям и обстоятельствам, которые имели место после даты изменения политики.

Следовательно, подходы к формированию учетной политики по МСФО и в рамках национальных стандартов существенно отличаются. Схематично сравнение двух подходов представлено на рис. 1.1.

Рисунок 1.1. Учетная политика организации в соответствии с положениями по бухгалтерскому учету (ПБУ) и МСФО [11]

Таким образом, проявления значимости учетной политики организации можно охарактеризовать с двух сторон: для внутренних и внешних пользователей (рис. 1.2).

Рисунок 1.2. Проявление значимости учетной политики организации для внутренних и внешних пользователей [23]

Целью учетной политики является обеспечение объективной информации о состоянии дел на предприятии. Основные элементы системы бухгалтерского учета должны быть описаны в отчетности, потому что для анализа состояния дел на предприятии и определения выводов по финансовой отчетности надо знать, каким образом формировались те или иные показатели и чем вызвано их изменение. Основные принципы построения учетной политики определяются нормативными документами: Положением об учетной политике, Положением о бухгалтерском учете и отчетности, Планом счетов бухгалтерского учета.

Основное назначение и главная задача применения предприятием учетной политики — максимально адекватное отражение деятельности предприятия, формирование полной, объективной и достоверной информации о ней для эффективного регулирования этой деятельности в интересах бизнеса и заинтересованных лиц. Следовательно, учетная политика предприятия — это не просто совокупность принципов, методов, способов ведения учета, избранных в соответствии с условиями хозяйствования, но и выбор методов ведения учета, позволяющие использовать различные варианты отражения фактов хозяйственной жизни зависимости от поставленных целей. Иными словами, учетную политику в широком смысле можно определить как управление учетом, а в узком — как совокупность методов ведения учета.

Учетная политика предприятия должна способствовать получению своевременной и достоверной информации для широкого круга пользователей. Формирование учетной политики зависит от интересов различных групп пользователей учетной информации. Формирование рыночной экономики, существование различных форм собственности, расширение международных экономических связей украинских предпринимателей и наличие права выбора и его реализации предопределяют внедрение в организации бухгалтерского учета учетной политики, которую предприятие определяет самостоятельно.

Существующая нормативно-правовая база предусматривает возможность использования альтернативных вариантов ведения учета. Предприятия разрабатывают собственную учетную политику, исходя из условий деятельности и осуществляемой ими экономической политики. В общем случае учетная политика должна бать направлена на обеспечение прибыли, достаточной для осуществления расширенного воспроизводства. В условиях инфляции, значительного налогового бремени принятая учетная политика должна обеспечивать оптимизацию затрат и минимизацию налогов.

Задачи учетной политики организации определяются видом бухгалтерской отчетности. Задача учетной политики для внутренней производственной отчетности по управленческому (производственному) учету заключается в обеспечении экономической информацией менеджеров различных структур управления организации. Задача учетной политики для налоговой отчетности по налоговому учету заключается в обеспечении минимума налоговых платежей организации.

Таким образом, разработка учетной политики — это сложный многоэтапный процесс. «Несмотря на то, что ответственность за состояние бухгалтерского учета несет руководитель предприятия, ведущую роль в организации и постановке учета играет, конечно же, его главный бухгалтер» [5, с. 26]. Главный бухгалтер разрабатывает учетную политику организации, а утверждает ее руководитель. В крупных организациях, на наш взгляд, в формировании учетной политики организации должна быть задействована определенная цепочка ответственных подразделений и сотрудников: аналитическая группа, главный экономист, главный бухгалтер, руководитель.

В случае автоматического дублирования учетной политики от одного отчетного периода к другому и отсутствия корректировок возникает опасность ухудшения финансового состояния организации в связи с изменениями хозяйственной ситуации, подвижками во внешней и внутренней среде организации, ведущими к снижению эффективности ее функционирования.

1.3 Учетная политика для целей налогового учета учёта

Учетная политика для целей налогообложения — это выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых Налоговым кодексом Российской Федерации (НК РФ) способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика. Другими словами, это совокупность закрепляемых в приказе обязательных правил, по которым систематизируется и обобщается информация о хозяйственных операциях в течение отчетного (налогового) периода с целью определения налоговой базы по конкретным налогам. Основной задачей при разработке учетной политики для целей налогообложения является создание оптимальной системы налогового учёта [35].

Именно учетная политика является первостепенным документом бухгалтера на предприятии любой формы собственности, а ее необходимость обусловлена спецификой его деятельности.

В соответствии со ст. 313 НК РФ налогоплательщик исчисляет налоговую базу по итогам каждого отчетного периода на основе данных налогового учета, если предусмотрен порядок группировки и учета объектов и хозяйственных операций для целей налогообложения, отличный от порядка группировки и отражения в бухгалтерском учете, установленного правилами бухгалтерского учета.

Методика налогового учета может заключаться в отказе от бухгалтерского учета, т. е. в фактическом слиянии бухгалтерского и налогового учета в объединенный учет с одним информационным массивом как исходной, так и выходной информации. Главным недостатком такого подхода является внесистемность. При внимательном рассмотрении нормативной базы бухгалтерского и налогового учета выясняется, что достичь единства правил бухгалтерского и налогового учета можно, но не полностью, т. е. в отдельных ситуациях добиться сходства не получится. Это требует необходимой корректировки некоторых полученных в объединенном учете показателей — возникает проблема выбора методики, при помощи которой будет осуществляться подобная корректировка.

Каждый экономический субъект самостоятельно решает, будет или не будет он организовывать налоговый учет параллельно бухгалтерскому или предпочтет обойтись объединенным учетом. Какой из вариантов наиболее рационален, зависит от разнообразных факторов. Учетная политика является объектом повышенного внимания налоговых органов при проведении налоговых проверок. Снижение требовательности при оформлении учетной политики и исполнение ее отдельных элементов могут повлечь существенные финансовые санкции.

Достоверно составленная учетная политика для целей налогового учета имеет большое значение для корректного исчисления налога на прибыль, с одной стороны, и для минимизации налоговых платежей предприятия в бюджет, повышения рентабельности капитала — с другой.

Правильно выбранная методика способов и методов налогового учета приобретает особую важность в связи с тем, что за нарушение правил исчисления налогов предприятия, учреждения, организации несут ответственность в соответствии с действующим законодательством.

В налоговом законодательстве отсутствует понятие «учетная политика для целей налогообложения», основные подходы к ее формированию представлены достаточно разрозненно в ряде статей НК РФ, который предоставляет налогоплательщику право самостоятельно разработать систему налогового учета, закрепив ее положения в учетной политике для целей налогообложения [32].

Необходимо отметить, что порядок разработки учетной политики для целей налогового учета зависит от особенностей деятельности предприятия. Исходя из характера деятельности предприятия, лица, разрабатывающие данный учетный документ, должны обозначить те вопросы, которые необходимо раскрыть наиболее полно, а какие следует опустить.

Учетная политика для целей налогового учёта [30]:

 формируется на основе совокупности основополагающих принципов и правил, исполнение которых представляется обязательным для налогового учета;

 строится таким образом, чтобы налоговый учет велся рационально и эффективно;

 состоит из конкретных форм, методик, техники ведения и организации налогового учета;

 содержит отражение всех специфических моментов ведения налогового учета и составления налоговой отчетности.

В практике формирования учетной политики предлагается достаточное количество вариантов по ее составлению для целей налогового учета. Однако единой методики составления учетной политики для целей налогового учета нет. Каждый экономический субъект вправе самостоятельно разрабатывать ее положения.

Учетная политика для целей налогового учета должна включать как минимум следующие разделы: общие положения, методологические и организационные вопросы.

В разделе «Общие положения» отражается нормативное регулирование налогового учета, основные его принципы ведения и составления налоговой отчетности.

Если организация осуществляет несколько видов деятельности, то в учетной политике необходимо раскрыть особенности налогового учета доходов и расходов по каждому из них.

Поскольку правила бухгалтерского и налогового учета различаются по каждой хозяйственной операции, влияющей на формирование налогооблагаемой базы, необходимо провести сопоставление требований бухгалтерского и налогового учета согласно таким критериям, как правила классификации доходов и расходов; момент признания доходов и расходов; способы оценки материально-производственных запасов, основных средств, нематериальных активов, незавершенного производства; способы начисления амортизации основных средств и нематериальных активов; порядок учета доходов и расходов будущих периодов и формирования резервов предстоящих затрат.

Выбирая тот или иной метод ведения бухгалтерского учета, руководители организации с помощью бухгалтера определяют, как будут составляться конкретные бухгалтерские проводки — по списанию запасов, начислению амортизации, списанию затрат, переоценке активов. В связи с этим нельзя забывать о том, что между подобными учетными записями и содержанием бухгалтерской отчетности существует непосредственная связь. Следовательно, выбор методов ведения учета хозяйственных операций определяет представляемый в отчетности размер прибыли или убытка, оценку активов, признание доходов и расходов. Благодаря учетной политике организации можно вывести умозаключения о рентабельности, платежеспособности, структуре источников финансирования и тому подобных характеристиках положения дел в организации. Поэтому за каждой бухгалтерской проводкой бухгалтер должен видеть то, как она повлияет на содержание отчетности. Правильная организация учетной политики является одним из главных направлений оптимизации налоговых платежей, увеличения прибыли.

Определение учетной политики для целей налогообложения дано в первой части Налогового кодекса и оно общее для всех налогов. А вот нормы по составлению и по изменению налоговой учетной политики разбросаны по разным главам НК, их можно найти и в главе об НДС, и в главе о налоге на прибыль. Но это не значит, что все общие нормы про учетную политику из главы 25 не работают для НДС. Или что общие нормы про утверждение учетной политики из главы 21 не применимы к учетной политике в части налога на имущество.

Так, рассмотрим вопрос назначения учетной политики. Ее главную задачу можно сформулировать так: это сбережение средств организации через минимизацию налоговых рисков. Налоговый риск включает два элемента. Первый — это риск спора с налоговыми органами. А второй — это риск разрешения спора в суде не в пользу налогоплательщика. И принимая какое-либо решение в налоговой сфере, налогоплательщик всегда должен оценить эти риски, потому что они приводят к трате времени и денег. То есть это чревато оттоком средств организации или в виде налоговых санкций и пеней, или в виде расходов на ведение судебных разбирательств.

Еще одна задача налоговой учетной политики — способствовать формированию полной и достоверной информации для исчисления налогов, предназначенной для внутренних и внешних пользователей налоговой отчетности. Если в организации ведется налоговое планирование, то отдельная задача учетной политики — быть базой для налогового планирования.

Задачи налоговой учетной политики в чем-то пересекаются с задачами бухгалтерской учетной политики. Здесь также важна задача обеспечения стабильности и преемственности учета. А если есть филиалы и дочерние компании, то есть и еще одна общая задача — унификация и стандартизация учетных процедур.

У налоговой (так же как и у бухгалтерской) учетной политики может быть и еще такая функция, как сближение различных видов учета: налогового, бухгалтерского, управленческого. Сближать учеты можно только тогда, когда для этого нет препятствий в налоговом и бухгалтерском законодательстве [28].

Например, согласно статье 252 НК РФ расходы подтверждаются документами, составленными в соответствии с законодательством РФ или по обычаям делового оборота иностранного государства, или косвенно подтверждающими расходы. По своей синтаксической структуре это альтернатива, но с точки зрения налогового законодательства это не способ учета, и мы не можем выбрать вид подтверждающих расходы документов и закрепить его в учетной политике.

Так, в пункте 7 статьи 258 НК РФ говорится, что организация, приобретающая бывшее в пользовании основное средство, вправе установить срок его использования с учетом срока его эксплуатации предыдущим собственником. То есть берем срок использования такого имущества по Классификации ОС, включаемых в амортизационные группы, и вычитаем из него время использования имущества предыдущим хозяином. Но поскольку в этой норме есть слово «вправе», значит, мы можем установить срок использования ненового объекта как по совершенно новому основному средству, без учета срока его нахождения у бывшего собственника.

И, как правило, организации записывают в учетную политику, будут ли они учитывать срок службы имущества у предыдущего пользователя, хотя прямого указания на это в НК нет. А вот пункт 9 той же статьи про амортизационную премию. Формулировка практически та же, что и в предыдущем случае, — «имеет право включать в расходы». И Минфин настаивает, что выбор — применять амортизационную премию или нет — обязательно надо отразить в учетной политике. Хотя это прямо в НК РФ не указано. И уже есть судебные решения с выводом, что писать про амортизационную премию в учетной политике не надо.

В статье 259.3 НК РФ говорится о том, налогоплательщики вправе применять к норме амортизации повышающие коэффициенты. Контролирующие органы считают, что если не закреплена в учетной политике возможность применения таких коэффициентов, то начислять амортизацию в повышенном размере вы уже не вправе. А ведь в пунктах этой статьи, где говорится о повышающих коэффициентах, нет ни слова про учетную политику. Есть и дополнительный аргумент прямо в этой статье НК, объясняющий, почему в данном случае можно не писать про коэффициенты в учетной политике. В пункте 4 статьи 259.3 сказано, что можно начислять амортизацию по пониженным нормам, если такое решение закреплено в учетной политике. Значит, законодатель хотел сказать, что в учетной политике надо писать только о применении понижающих коэффициентов.

А для применения повышающих коэффициентов достаточно того, что выполняются установленные НК условия для их применения. По мнению Минфина и налоговых органов, использование повышающих коэффициентов к основной норме амортизации неправомерно, если возможность их применения не предусмотрена в учетной политике.

Статьей 266 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика создавать резервы по сомнительным долгам. А вот о том, что решение о создании такого резерва надо указать в учетной политике, в Кодексе не говорится. Другой вид резерва — резерв расходов на социальную защиту инвалидов. Вот тут уже НК требует, чтобы те, кто его создает, написали об этом в учетной политике.

Сходные ситуации: и тут и там резерв. Однако в одном случае НК говорит, что в учетной политике надо писать про него, а в другом — умалчивает об этом. Казалось бы, можно сделать вывод, что резерв по сомнительным долгам в учетной политике не отражается. Но обычно все-таки организации в учетной политике про резерв по сомнительным долгам пишут. И мы полагаем, что это правильно. Ведь учетная политика — это совокупность выбранных налогоплательщиком способов учета. А создавая резерв, мы изменяем способ учета расходов в виде безнадежных долгов. Значит, об этом надо сказать в учетной политике.

Таким образом, следует отметить, что в практике составления учетной политики отсутствует четкая методология налогового учета, конкретные правила его организации и ведения, а также приемлемые формы налоговых регистров.

2. Особенности учетной политики ФГУП НПЦГ «Салют»

2.1 Характеристика деятельности предприятия

Основной целью деятельности фирмы, в соответствии с Уставом ФГУП НПЦГ «Салют» является расширение рынка товаров и услуг, а также получение прибыли.

ФГУП «НПЦ газотурбостроения «САЛЮТ» обладает мощным потенциалом по многим видам производств:

 литейным, в том числе участками вакуумного литья по выплавляемым моделям, литьем с ориентированным расположением зерен и монокристаллического литья;

 кузнечно — прессовым (листовая штамповка и сварка);

 цехами термообработки и гальванопокрытий;

 механическим с высокопроизводительным и высокоточным отечественным и импортным оборудованием;

 инструментальным для изготовления технологической оснастки (штампы, пресс-формы, приспособления, режущий и мерительный инструмент);

 станкостроительным цехом и механическими цехами с возможностью изготовления и ремонта различного технологического оборудования.

Именно четко сформулированное представление о том, какая продукция пользуется или будет пользоваться спросом, позволяет своевременно корректировать производственный процесс, оперативно реагируя на изменение конъюнктуры. Сегодня ФГУП НПЦГ «Салют» представляет собой крупную компанию, сферой деятельности которой является производство и поставки технологического оборудования для различных отраслей промышленности.

Одним из составляющих успехов компании является ее четкая организационная структура, которая оттачивалась, все эти годы и сегодня представляет собой многофункциональный слаженный механизм, которая представлена на рисунке 2.1 Приложение А.

В результате профессионально проводимой корпоративной политики организация эффективно работает и ежегодно наращивает объем производства. Ежегодный прирост а объема производства ФГУП НПЦГ «Салют» на протяжении последних пяти лет составляет в среднем 12%. Как отмечают специалисты производственной службы компании, этот показатель мог бы еще выше. Но его рост ограничивается дефицитом квалифицированных специалистов металлообрабатывающего производства. Решить эту проблему помогает применение аутсортинга рабочей силы ведущих машиностроительных предприятий.

За время существования компании ее создатели ни разу не изменили основному принципу своей работы: «Продвигать на рынок только лучшее оборудование». В соответствии с поставленной целью разработана генеральная стратегия, которая основывается на 3-х составляющих:

1. Активное проведение маркетинговых исследований с целью изучения требований рынка и построение эффективных взаимоотношений с заказчиками.

2. Комплексный подход к проблеме предприятия-заказчика. Компания предлагает решение всех вопросов, связанных с оснащением, начиная от грамотной поставки сложного оборудования и заканчивая сервисным обслуживанием и обучением обслуживающего персонала заказчика.

3. Четкое выполнение всех возложенных на организацию обязательств с целью поддержания тесных связей с заказчиком. Коллективу компании под силу проекты любой степени сложности, а внимательный, индивидуальный подход к заказчику и своевременное выполнение обязательств обеспечили ФГУП НПЦГ «Салют» репутацию надежного поставщика.

ФГУП НПЦГ «Салют» активно занимается инновационной деятельностью, понимая, что сегодняшние изобретения завтра могут стать революционными на рынке и принести компании солидные дивиденды.

2.2 Общий анализа имущественно-финансового состояния ФГУП НПЦГ «Салют»

Имущество предприятия составляют материальные и финансовые ресурсы, находящиеся на балансе и являющиеся собственностью предприятия.

Анализ основных экономических показателей деятельности ФГУП НПЦГ «Салют» осуществлен за период 2011–2013 года на основе данных бухгалтерской отчетности организации и представлены в таблице 2.1.

Таблица 2.1 — Финансово-экономические показатели деятельности предприятия ФГУП НПЦГ «Салют» за период 2011-2013 гг.

Таким образом, на основании анализа данных таблицы 2.1 можно заключить, что за последний год по сравнению с предыдущим периодом по всем показателям наблюдается рост в динамики, что нельзя сказать об общем анализируемом периоде с 2013 год по 2011 год. Так, предприятие в 2013 году получило выручку в 1904734 млн. руб., что на 6,5 % выше предыдущего периода, или ниже на 3,2 % за общий анализируемый период. За период с 2013 года по 2011 год прибыль от продаж увеличилась на 7,3 %, а чистая выручка выросла на 15,9 %.

Анализ платежеспособности производится при помощи финансовых коэффициентов, характеризующих ликвидность баланса. Рассчитаем показатели платежеспособности ФГУП НПЦГ «Салют» и сведём в таблицу 2.2.

Таблица 2.2 — Оценка платежеспособности организации ФГУП НПЦГ «Салют»

Продолжение таблицы 2.2

За анализируемый период платежеспособность предприятия считается оптимальной. При этом увеличилась гарантия погашения долгов. На начало отчетного периода уровень коэффициента быстрой ликвидности считается достаточным. При этом наблюдается рост среднесрочной платежеспособности предприятия.

Уровень коэффициента текущей ликвидности считается недостаточным. Предприятие не в состоянии обеспечить резервный запас для компенсации убытков, которые могут возникнуть при размещении и ликвидации всех текущих активов, кроме наличности. При этом наблюдается незначительный рост платежеспособности предприятия по сравнению 2013 годом.

В анализируемом периоде уровень общей ликвидности предприятия возрос, однако не достиг оптимального значения. При этом данный показатель показывает, что после погашения долгов у предприятия останутся оборотные активы для продолжения деятельности. За 2013 год коэффициент маневренности снизился, что говорит об ухудшении структуры баланса предприятия.

За анализируемый период улучшилась обеспеченность предприятия собственными оборотными средствами. При этом уровень данного показателя достиг оптимального значения и значительно улучшилась финансовая устойчивость предприятия. Предприятие уплачивает налоги и другие обязательные платежи в бюджет в размерах и порядках установленных законодательством.

Таким образом, финансовое состояние предприятия с 2011 год по 2013 год значительно финансово улучшилось практически по всем показателям.

2.3 Содержание и раскрытие учетной политики ФГУП НПЦГ «Салют»

Организация, способы и формы ведения бухгалтерского учета в ФГУП НПЦГ «Салют» осуществляются в соответствии с ФЗ «О бухгалтерском учете», Положениями о бухгалтерском учете (ПБУ), Методическими рекомендациями, а также рабочим планом счетов.

В соответствии с пунктом 6 Положения по бухгалтерскому учёту и бухгалтерской отчётности в Российской Федерации общее руководство организацией бухгалтерского учёта и соблюдение законодательства при выполнение хозяйственных операций возлагается на директора ФГУП НПЦГ «Салют». Бухгалтерский учет в организации осуществляется бухгалтерией, являющейся самостоятельным структурным подразделением данного предприятия. Непосредственное выполнение работ по организации учёта и отчётности осуществляет бухгалтерская служба. Бухгалтерия обеспечивает обработку документов, рациональное ведение бухгалтерских записей в учетных регистрах и на их основе составление отчетности. Современное получение учетной информации о финансово-хозяйственной деятельности предприятия позволяет руководителям оперативно воздействовать на ход работы, принимать соответственные меры для повышения экономически

Ведение бухгалтерского учета в ФГУП НПЦГ «Салют» осуществляется главным бухгалтером организации.

Организация бухгалтерской службы соответствует объему первичной учетной документации и обеспечивает оперативную обработку учетных данных и своевременное формирование бухгалтерской (финансовой) отчетности, составление налоговых деклараций. Бухгалтерская информация хранится на машинных и бумажных носителях. Ответственность за обеспечение сохранности бухгалтерской информации от несанкционированного доступа возложена на главного бухгалтера. Отдельно оборудованным помещением под кассовый узел предприятие не располагает.

ФГУП НПЦГ «Салют» использует автоматизированную форму бухгалтерского учета, которая обеспечивает:

 автоматизацию учетного процесса;

 высокую точность учетных данных;

 оперативность данных учета;

 освобождение работников бухгалтерии от выполнения простых технических функций и предоставление большей возможности заниматься контролем и анализом хозяйственной деятельности.

Бухгалтерия в ФГУП НПЦГ «Салют» обеспечивает сбор, регистрацию и обобщение всей информации об имуществе, обязательствах организации выраженной в денежном эквиваленте, непрерывный и всеохватывающий документальный учет всех без исключения операций проводимых в хозяйстве.

В процессе своей деятельности бухгалтерская служба ФГУП НПЦГ «Салют» выполняют следующие задачи:

— обеспечение полного и своевременного отражения в бухгалтерском учете осуществляемых хозяйственных операций;

— формирование полной и достоверной информации о результатах деятельности кооператива, необходимой для оперативного руководства и управления;

— составление достоверной финансовой отчетности для государственных органов и иных заинтересованных лиц;

— контроль за соответствием осуществляемых хозяйственных операций действующему законодательству.

На основе системы субсчетов, предусмотренной утвержденным планом счетов и инструкцией по его применению, в ФГУП НПЦГ «Салют» определен перечень используемых субсчетов, при необходимости объединяя, исключая или добавляя новые субсчета, а так же полную номенклатуру аналитических счетов и их кодовые обозначения.

В организации разработаны учетная политика (Приложение В). Приказ об учетной политике предприятия является основным внутренним организационно-распорядительным документом по регулированию вопросов бухгалтерского учета.

Целесообразно выделить восемь аспектов учетной политики: организационный, технический, методологический, налоговый, управленческий, международный, антикризисный, аналитический и проанализировать их влияние на разработку эффективной стратегии деятельности организации (см. рис. 2.2), но в учетной политики ФГУП НПЦГ «Салют» представлено два организационный и методологический.

Рисунок 2.2. Аспекты учетной политики, обеспечивающие эффективную стратегию деятельности экономического субъекта

Рассмотрим более подробно определения, цели и задачи рекомендуемых для введения в учетную политику аспектов.

I. Организационный аспект.

Организационные вопросы учетной политики включают способы и методы формирования процесса работы бухгалтерской службы, определение их прав и обязанностей, распределение должностных функций и другие вопросы, необходимые для урегулирования работы персонала бухгалтерии.

Цель данного аспекта: формирование высококвалифицированной бухгалтерской службы.

Одной из главных задач является оптимизация работы бухгалтерии.

Организационный аспект учетной политики отражает следующие существенные положения:

1. Сведения о том, кто отвечает за организацию учета.

Ответственность за построение учета, соблюдение действующего законодательства возлагается на руководителя согласно ст. 7 Закона о бухгалтерском учете № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Обязанность ведения бухгалтерского учета закрепляется за бухгалтерской службой, которой руководит главный бухгалтер. В свою очередь он подчиняется руководителю и отвечает за составление грамотной и эффективной учетной политики, за своевременное и достоверное предоставление финансовой отчетности. Работники бухгалтерии в соответствии с должностными инструкциями отвечают за состояние соответствующего участка учета и за подлинность контролируемых ими показателей отчетности.

2. Бухгалтерская служба, ее организация и руководство.

Бухгалтерская служба — структурная единица организации, исполняющая функции сбора, обработки и систематизации данных, методом двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов, методом начисления непрерывно.

Вид деятельности и размер экономического субъекта определяет структуру и состав бухгалтерии. Главный бухгалтер разрабатывает должностные инструкции, утверждает должностной регламент для каждой группы или отдельного сотрудника, закрепляя, таким образом, за ними определенный участок учета.

Современные рыночные условия, а также действующее бухгалтерское и налоговое законодательство требуют от бухгалтеров высокого профессионализма. Сотрудник бухгалтерии должен владеть хорошими теоретическим знаниями и умением применять их на практике, совершенствовать свои профессиональные навыки, уметь работать со специализированным программным обеспечением. Повышенные требования предъявляются к главному бухгалтеру, который должен знать и уметь употреблять не только правила отечественного законодательства, регламентирующие ведение бухгалтерского учета, но и международные стандарты финансовой отчетности.

III. Методологический аспект.

Методика — наука о методах преподавания или совокупность методов обучения чему-нибудь, практического выполнения чего-нибудь. Методология — учение о научном методе познания; принципы и способы организации теоретической и практической деятельности естественных наук; или совокупность методов, применяемых в какой-нибудь науке.

Учетной политикой ФГУП НПЦГ «Салют» утвержден рабочий план счетов (таблица 2.3).

Таблица 2.3 — Рабочий план счетов ФГУП НПЦГ «Салют»

В ФГУП НПЦГ «Салют» для правильного и достоверного ведения бухгалтерского учета в организации принято раздельное ведение учета по рабочим местам. Перечень служебных обязанностей и график документооборота разработан на основании Учетной политики главным бухгалтером и утвержден директором для всех работников учета в бухгалтерии и всех материально- ответственных лиц по подразделениям учета.

При распределении служебных обязанностей в бухгалтерии исходили из того, чтобы самые ответственные и сложные работы выполнялись наиболее квалификационными работниками, хотя все работники бухгалтерии с большим стажем работы и всегда взаимозаменяемы (рис 2.3).

Главный Бухгалтер

Касса, банк, главная книга, отчеты в ГНИ и другие фонды, финансовый результат

Старший бухгалтер

Учет затрат, расчеты с дебиторами и кредиторами, поставщики и подрядчики Кассир

Учет кассовых операций, учёт по ОС

Рисунок 2.3. Распределение обязанностей в бухгалтерии ФГУП НПЦГ «Салют»

ФГУП НПЦГ «Салют» ведет бухгалтерский учет автоматизированным способом с использованием программного обеспечения «1С: Бухгалтерия 8.0». За основу при разработке экранных форм учета в программе «1С Бухгалтерия 8.0» принимаются оборотно-сальдовые ведомости. Вместе с тем часть несущественных реквизитов может опускаться в условиях введения показателей с клавиатуры компьютера, а в условиях вывода данных на бумажные носители учитываются все требования документов.

Плюсами автоматизированной системы является быстрота обработки данных на компьютере, что приводит к сокращению затрат труда, а также возможность многократного использования введенной в компьютер информации. Основные недостатки – необходимость осуществления дополнительных затрат по переподготовке бухгалтерских сотрудников, содержание дополнительных сотрудников по адаптации и поддержке программного обеспечения. Кроме того, возможность неоднократного использования одних и тех же данных может привести к значительным искажениям информации.

Каждый бухгалтер проверяет, обрабатывает первичные документы, отчеты на закрепленном участке, сверяет, составляет реестры с отражением каждой операции, проставляет корреспонденцию счетов, и все записи вносит в учетные регистры.

Так, бухучет в ФГУП НПЦГ «Салют» несет не только информационную функцию, он еще и выполняет контрольную функцию, а именно иллюстрирует выполнение организационного плана, показывает рентабельность сельхоз организации, а также помогает не допустить просчетов при работе, не допускает нерационального использования существующих ресурсов и этими действиями помогает сохранять средства организации.

Контроль является одной из функций управления хозяйственной деятельностью организации ФГУП НПЦГ «Салют». Одним из его решающих задач является предоставление информации о деятельности организации для принятия эффективных управленческих решений, что возможно только при рациональной его организации.

Организуя систему контроля на предприятии ФГУП НПЦГ «Салют» необходимо придерживаться системного подхода, что обеспечивает его наибольшую результативность и, в свою очередь, определяет рациональность контрольной деятельности. Эффективная организация контроля является одним из мероприятий, направленных на совершенствование управления организациям, которая обеспечивает высокий уровень выполнения его задач, четкий порядок в его ведении.

Перед составлением годового бухгалтерского отчета в организации проводится инвентаризация, которая позволяет выявить все излишки и недостачи в учете.

Организационные вопросы системы контроля, поскольку отсутствует положение о процедурах проведения контроля, а значит, не определены цели и задачи контроля, не определены его процедуры и методы, также не разработаны календарные планы работ, которые утверждает руководитель организации.

3. Рекомендации по совершенствованию учетной политики ФГУП НПЦГ «Салют»

3.1 Совершенствование учётной политики для финансового учёта

Учетная политика является системообразующим инструментом учетной системы экономического субъекта, поэтому ее формированию, актуализации и применению уделяется все больше внимания, что продиктовано требованиями рыночных условий хозяйствования и правовой системой бухгалтерского и налогового учета. Исключительная важность применяемой учетной политики определяет необходимость постоянной проверки ее соответствия осуществляемым видам экономической деятельности организации, действующему бухгалтерскому и налоговому законодательству.

Методологический аспект учетной политики — это рациональный выбор методов ведения бухгалтерского учета из всей совокупности способов, подходящих для конкретной организации.

В этом разделе должны раскрываться выбранные экономическим субъектом методы и способы ведения бухгалтерского учета активов, обязательств и иных объектов учета. Методологические вопросы воздействуют на порядок формирования финансовых результатов деятельности организации и на оценку ее финансового состояния.

Таким образом, наиболее рациональным и эффективным вариантом будет тот, при котором методологический аспект учетной политики отражает следующие основные вопросы:

1. Порядок учета основных средств. Материальные активы независимо от их стоимости со сроком полезного использования более 12 месяцев, предназначенные для неоднократного или постоянного использования на праве оперативного управления в процессе осуществления государственных полномочий (функций) либо для управленческих нужд, находящиеся в эксплуатации, запасе, на консервации, сданные в аренду, полученные в лизинг, принимаются к учету в качестве основных средств.

В части учета объектов основных средств рекомендуется определить:

— порядок присвоения инвентарных номеров;

— определение срока полезного использования;

— порядок определения рыночных цен (при начислении недостач, при оприходовании излишков).

2. Порядок начисления амортизаци¬онных отчислений по объектам основных средств:

— стоимость объекта, при которой возмож¬но его списание при передаче в эксплуатацию без начисления амортизационных отчислений;

— метод начисления амортизационных от¬числений.

— амортизацию необходимо начислять ежемесячно по 1/12 годовой суммы.

3. Порядок учета материально-производственных запасов (МПЗ).

К материально-производственным запасам относятся: активы, используемые в деятельности организации в течение периода, не превышающего 12 месяцев, независимо от их стоимости.

В части учета МПЗ рекомендуется определить:

— порядок поступления: через центральный склад или напрямую на материально — ответственных лиц;

— порядок списания: при передаче в эксплуатацию по норме от объема эксплуатации, по сроку использования, по сроку годности;

— метод оценки активов при списании в эксплуатацию / производство.

Нормы списания, сроки использования должны быть четко определены. Рационально прописать в учетной политике, что соответствующие нормы устанавливаются распоряжением руководителя организации, а в распоряжении сослаться на:

— официальные нормативные документы или рекомендации;

— ведомственные нормативные документы или рекомендации;

— накопительные данные за предыдущие годы

4. Порядок выдачи денежных средств в подотчет и отчеты по ним.

Денежные средства выдаются работнику под отчет по распоряжению руководителя организации или его заместителя на основании письменного заявления подотчетного лица, составленного в произвольной форме. Полученные деньги, необходимо расходовать на те цели, которые предусмотрены при их выдаче. Разрешается компенсировать денежные расходы, произведенные работником на хозяйственны нужды согласно рапорту с визой руководителя организации.

Срок использования выданных денежных средств не более 15 дней, за исключением случаев выезда в командировку, при условии полного погашения задолженности по ранее полученным денежным средствам.

Работники, взявшие деньги под отчет, должны не позднее установленного срока предоставить в бухгалтерию отчет об потраченных суммах с приложением подтверждающих документов и осуществить итоговый расчет по ним.

5. Порядок учета и распределение затрат.

Затраты организации при оказании услуг принято делить на прямые и накладные. Распределение накладных расходов выполняется пропорционально самостоятельно выбранной организацией базе (например, прямым затратам по оплате труда).

6. Бухгалтерская отчетность. Бухгалтерская отчетность — это единая система данных об имущественном и финансовом положении организации на отчетную дату и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам.

В учетной политике рационально указать, параметры формирования и представления бухгалтерской финансовой отчетности, ее виды, потенциальных пользователей и т.п.

Анализ вышеизложенного материала позволяет утверждать, что на показатели бухгалтерской отчетности влияет методологический аспект учетной политики, поэтому при формировании приказа об учетной политике ему необходимо уделить пристальное внимание.

В рамках функционирующего экономического субъекта предлагается реализовать путем проведения внутреннего контроля и анализа эффективности применяемой учетной политики. Значимость внутреннего контроля и анализа применяемой учетной политики предопределена рядом факторов, представленных на рис. 1.

Факторы, определяющие значимость внутреннего контроля и анализа учетной политики

Перманентные изменения внешней и внутренней эко-номической среды организации Динамичные изменения правовой системы бухгалтерского и налогового законодательства Интеграция учетной политики с финансовой, дивидендной, договорной, кадровой, маркетинговой политикой и другими сферами деятельности организации Самостоятельность выбора совокупности способов веде-ния бухгалтерского и налогового учета и возникновение бухгалтерских и налоговых рисков Оптимизация налоговой нагрузки, налоговые риски Повышение качества и транспарент¬ности финансовой отчетности

Рисунок 3.1. Перечень факторов, определяющих значимость внутреннего контроля и анализа применяемой учетной политики ФГУП НПЦГ «Салют» [37]

Внутренний контроль и анализ учетной политики позволяет определить соответствие действующей учетной системы стратегическим целям развития экономического субъекта. Направленность организации на привлечение инвестиций и расширение сферы деятельности определяется максимизацией оценки активов, доходов и прибыли. Снижение и оптимизация налоговой нагрузки достигается за счет минимальной оценки активов и прибыли.

Целевая направленность внутреннего контроля и анализа эффективности применяемой учетной политики организации заключается в установлении ее соответствия действующим нормативным и законодательным актам в сфере бухгалтерского и налогового учета, характеру, масштабу и стратегии предпринимательской деятельности и ее актуализации в существующих условиях хозяйствования.

Объектом контроля и анализа являются стандарты бухгалтерского и налогового учета экономического субъекта, внутренние регламенты, определяющие организацию и ведение учета на предприятии.

Задачи внутреннего контроля и анализа эффективности применения учетной политики обусловлены ее целевой направленностью:

— Проверка наличия и содержания стандартов экономического субъекта по учетной политике.

— Проверка соответствие формы и сроков принятия стандартов по учетной политике требованиям законодательных и нормативных актов по бухгалтерскому и налоговому учету.

— Контроль последовательности применения утвержденной учетной политики.

— Проверка применяемых способов учета, регламентированных действующими регламентами, и способов учета, отличных от установленных нормативными документами, но позволяющих организации достоверно и во всех существенных аспектах раскрыть ее финансовое состояние, финансовые результаты и движение денежных потоков.

— Контроль полноты раскрытия избранных способов учета, существенно влияющих на оценку и принятие экономических решений пользователями бухгалтерской (финансовой) отчетности.

— Контроль соблюдения учетной политики.

— Анализ эффективности применяемой учетной политики и ее соответствие целям развития экономического субъекта.

— Проверка процедур актуализации учетной политики путем внесения дополнений и изменений в действующую учетную политику.

Информационными источниками контроля за содержанием учетной политики и анализа эффективности ее применения являются:

— приказ об учетной политике для целей бухгалтерского учета, содержащий рабочий план счетов бухгалтерского учета; перечень утвержденных форм первичных документов, регистров бухгалтерского учета и форм внутренней и внешней бухгалтерской (финансовой) отчетности; правила документооборота и технологии обработки учетной информации; регламентированные способы учета бухгалтерских объектов и другие компоненты приказа об учетной политике;

— приказ об учетной политике для целей налогового учета, определяющий применяемый налоговый режим; регистры налогового учета; регламентированные способы учета для целей налогообложения и другие компоненты налоговой учетной политики;

— бухгалтерский баланс, отчет о финансовых результатах, приложения и пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах, которые раскрывают сведения, относящиеся к учетной политике организации; избранные при формировании учетной политике отличные от предыдущего года способы ведения бухгалтерского учета; изменения в учетной политике, существенно влияющие на оценку и принятие решений пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности в отчетном году или в периодах, следующих за отчетным, и других периодах;

— налоговая отчетность экономического субъекта.

Экспресс-оценка информационных источников проверки, их объем, состав и качество позволяют определить отношение управленческого аппарата к формированию и реализации учетной политики. Однако наличие приказа об учетной политике и других внутренних учетных регламентов, связанных с ней, своевременно утвержденных и правильно оформленных, не может в достаточной мере свидетельствовать об использовании учетной политики в качестве инструмента эффективного управления организацией. При проведении внутреннего контроля применения учетной политики должны применяться различные методы, наиболее значимыми из которых являются тестирование и аналитические процедуры.

В процессе внутренней проверки учетной политики необходимо выяснить:

— все ли положения приказа являются элементами учетной политики;

— все ли аспекты (организационно-технический, методологический) учетной политики нашли в ней отражение.

Для оценки полноты положений учётной политики контролеры должны убедиться, что в учетных стандартах экономического субъекта содержится информация, обосновывающая выбор организацией способов бухгалтерского учёта, регламентация которых отсутствует в нормативных актах и вариантность которых вытекает из нормативных актов, но прямо не указывает на них. Если организация самостоятельно разрабатывает те или иные способы учёта, то внутренние контролеры должны проверить, не противоречат ли они установленным законодательным и нормативным документам.

Немаловажным является оценка используемых способов ведения бухгалтерского учета с точки зрения рациональности и экономичности построенного на их основе учетного процесса, влияние на формирование полной и достоверной информации финансового положения, финансовых результатов и движения денежных потоков организации. При этом следует сравнить затраты на реализацию учетной политики с потребностью в информации о деятельности организации для целей управления и ее достаточностью. Контролерам необходимо высказать свое мнение о качестве и достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности, которая является основным информационным источником для принятия решений управленческого персонала.

В учетной политики ФГУП НПЦГ «Салют» закреплен порядок организации внутреннего контроля над совершением хозяйственных операций, который осуществляется на следующих стадиях:

Предварительный контроль осуществляется до совершения хозяйственной операции путём предварительной проверки договоров, смет, товарных и денежных документов.

Цель предварительного контроля – предотвращение действий, способных нанести ущерб интересам организации. Предварительный контроль осуществляется генеральным директором организации, главным бухгалтером или уполномоченными лицами.

Текущий оперативный контроль осуществляется в ходе совершения хозяйственной операции работниками, ответственными за их совершение, и работниками бухгалтерии.

Последующий контроль осуществляется после совершения хозяйственной операции. Проводится путём анализа хозяйственной деятельности, документальных ревизий и проверок.

Ответственными лицами за организацией системы внутреннего контроля является главный бухгалтер предприятия.

Осуществление внутреннего контроля в ФГУП НПЦГ «Салют» предполагает применение специальных процедур, что представлены на рисунке 3.2.

Рисунок 3.2. Процедуры осуществления внутреннего контроля в ФГУП НПЦГ «Салют»

Перед составлением годового бухгалтерского отчета в организации проводится инвентаризация, которая позволяет выявить все излишки и недостачи в учете. Данная работа проводится постоянно действующей инвентаризационной комиссией, куда входят и члены службы внутреннего контроля.

Завершающим этапом каждого отчетного года в бухгалтерском учете является формирование годовой финансовой (бухгалтерской) отчетности составляет бухгалтерскую отчётность. Бухгалтерская отчётность в организации ФГУП НПЦГ «Салют» составляется главным бухгалтером, подписывается руководителем и главным бухгалтером.

Типичными ошибками выявляемыми, в процессе проверки учетной политики путем ее тестирования являются:

— наличие положений, не являющихся элементами учётной политики и раскрываемых в иных внутренних регламентах организации;

— наличие в приказе способов бухгалтерского учета по элементам учетной политики, не соответствующим специфике деятельности организации, элементам, которые применялись ранее или будут необходимы в дальнейшем;

— несвоевременность внесения корректировок в связи с изменениями в законодательных и нормативных актах;

— несоблюдение требования последовательного применения выбранной учетной политики и другие.

Одной из задач управления является проведение регулярного систематического финансового и экономического анализа с учетом результативности и эффективности учетной политики в соответствии с целями организации. Самооценка хозяйствующего субъекта представляет собой всесторонний и систематический анализ финансово-хозяйственной деятельности и результатов.

Немаловажным при осуществлении контрольных процедур правильности формирования и соблюдения учетной политики является анализ эффективности ее применения. Учетная политика ФГУП НПЦГ «Салют» оказывает непосредственное влияние на формирование показателей бухгалтерской (финансовой) и налоговой отчетности, что подтверждает необходимость анализа основных показателей, представленных в отчетных формах, и показателей, рассчитанных на их основе, и является важным критерием оценки эффективности бухгалтерской и налоговой учетной политики.

Для эффективной работы системы контроля в организации необходимо разграничивать компетенцию входящих в систему внутреннего контроля подразделений, непосредственно осуществляющих разработку, утверждение, применение процедур контроля и оценивающих систему внутреннего кон¬троля. Основываясь на предложенном подходе к разграничению компетенций субъектов внутреннего контроля по целям, а также его успешной апробации на предприятии, автор предлагает организовывать в рамках построения системы внутреннего контроля следующие ключевые контрольные подразделения, что представлены на рисунке 3.3.

Рисунок 3.3. Система внутреннего контроля в подразделениях ФГУП НПЦГ «Салют»

Данные подразделения компании являются ключевыми субъектами контроля для целей второго уровня.

Таким образом, в ходе реализации каждой из целей внутреннего контроля задействованы структурные подразделения, отвечающие за процессы, которые оказывают влияние на достижение этой цели. При этом, в этих структурных подразделениях контрольная функция реализуется в ходе выполнения ими своих операционных задач, как одна из функций управления.

3.2 Совершенствование учётной политики для налогового учёта

Способ признания доходов предприятием ФГУП НПЦГ «Салют» может выбрать самостоятельно. Но решая, можно ли квалифицировать доходы, расходы и порядок их признания самостоятельно, надо быть уверенным, что различные нормы Налогового кодекса РФ могут быть применены с равным основанием, то есть ни одна из них не имеет приоритета.

Ведение самостоятельного налогового учета, отдельного от бухгалтерского учета, в настоящее время обусловлено необходимостью регламентации налоговых платежей исключительно в рамках законодательства о налогах и сборах. Несогласованность положений законодательства о налогах и сборах и бухгалтерского законодательства приводит к возникновению множества объективных причин несопоставимости данных о результатах деятельности, формирующихся в бухгалтерском учете, и показателей налоговой отчетности.

Различия при формировании бухгалтерской и налогооблагаемой прибылей, которые приводят к усложнению и удорожанию учета хозяйственной деятельности ФГУП НПЦГ «Салют», систематизированы в табл. 3.1.

Таблица 3.1

Классификация различий при формировании бухгалтерской и налогооблагаемой прибылей

Продолжение таблицы 3.1

Различия в поэлементном перечне прямых и косвенных расходов в бухгалтерском и налоговом учетах в условиях изменения конъюнктуры рынка (резкого падения спроса на отдельные виды продукции, увеличения готовой продукции на складе) могут привести к неожиданным ситуациям при формировании финансового результата. В период падения спроса, когда остатки готовой продукции на складе увеличиваются, налогооблагаемая прибыль значительно ниже бухгалтерской за счет списания косвен¬ных расходов. Прямо противоположный результат складывается в следующем налоговом периоде, когда в бухгалтерском учете может наблюдаться убыток, усугубляемый начислением налога на прибыль.

Влияние отдельных элементов и статей расходов на величину отклонений налогооблагаемой прибыли от учетной в условиях нестабильной экономической ситуации и резких колебаний конъюнктуры рынка осложняет процесс прогнозирования результатов деятельности организации в отчетном периоде.

Таким образом, можно отметить, что различия бухгалтерского и налогового учетов существуют, и они объективны в силу принципиальных различий нормативной базы.

Однако в целях снижения издержек организации необходимо таким образом организовать процесс формирования итоговых данных, чтобы приближать правила налогового учета к правилам бухгалтерского учета. Это даст организациям возможность использовать единый массив учетных данных, учетной информации при составлении финансовой и налоговой отчетности. Вместе с тем интеграцию учетов допустимо осуществлять только путем установления близкой к бухгалтерскому учету содержательной части налоговых требований, но нельзя этого делать путем прямого применения правил бухгалтерского учета для целей налогообложения.

Прямая зависимость параметров налогообложения от правил бухгалтерского учета может создать предпосылки для возникновения налоговых последствий, в том числе уменьшения налоговой нагрузки для определенных категорий налогоплательщиков через изменение правил бухгалтерского учета в обход законодательства о налогах и сборах. Кроме того, нарушится правило нейтральности бухгалтерской информации, поскольку формирующее ее лицо становится напрямую заинтересованным в достижении определенных результатов (снижении налогового бремени и др.).

Вопросы упрощения налогового учета уже сейчас можно решать с помощью внутренних регламентов организации, в частности с помощью рациональной учетной политики.

Нормы бухгалтерского учета и налогового законодательства допускают вариантность в отношении учета хозяйственных операций. Необходимо воспользоваться предоставленным правом и выбрать те нормы, которые максимально приближают порядок отражения в бухгалтерском учете к требованиям налогового законодательства. Поэтому для совмещения бухгалтерского и нало¬гового учета надо выбрать и закрепить в учетной политике такой вариант, при котором конкретный доход или расход отражается в обоих учетах одинаково. Перечень положений, которые позволяют совместить учеты посредством учетной политики, и положения, которые устанавливают особый порядок для налогового учета, приведены в табл. 3.2.

Таблица 3.2

Положения, позволяющие совместить бухгалтерский и налоговый учеты посредством учетной политики

№

п/п Положение, допускающее совмещение учетов Положение, не допускающее совмещения учетов (предусматривающее особый порядок для налогового учета)

1 Порядок признания доходов и расходов Определение перечня прямых и косвенных расходов

2 Порядок признания коммерческих и управленческих расходов Учет процентов по долговым обязательствам

3 Признание доходов и расходов, связанных с деятельностью по предоставлению за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов по договору аренды Учет расходов на приобретение прав на земельные участки, а также на приобретение прав на заключение договора аренды земельных участков

4 Признание доходов и расходов, связанных с деятельностью по предоставлению за плату прав на объекты интеллектуальной собственности Порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную в текущем месяце продукцию (выпол¬ненные работы, оказанные услуги)

Продолжение таблицы 3.2

5 Формирование стоимости материально-производс¬твенных запасов (МПЗ) Порядок распределения прямых расходов между вида¬ми продукции

6 Метод оценки сырья и материалов при списании Безвозмездное поступление имущества от организа¬ций, если вклад в уставный капитал получающей или передающей сторон превышает 50%

7 Способ начисления амортизации Убыток от реализации земельных участков

8 Применение амортизационной премии Убыток от реализации основных средств

9 Амортизация неотделимых улучшений арендован¬ного имущества Убыток от реализации права требования после наступ¬ления срока платежа

№

п/п Положение, допускающее совмещение учетов Положение, не допускающее совмещения учетов (предусматривающее особый порядок для налогового учета)

10 Применение к основной норме амортизации повы¬шающих коэффициентов Убытки от реализации продукции (работ, услуг) обслу¬живающих производств и хозяйств

11 Применение пониженных норм амортизации Убыток от реализации предприятия как имуществен¬ного комплекса

12 Создание резервов под предстоящие ремонты основных средств Убытки от реализации ценных бумаг отдельных кате¬горий

13 Создание резерва по сомнительным долгам Возможность амортизации в налоговом учете малоцен¬ного имущества

14 Резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию Принятие к налоговому учету безвозмездно получен¬ного имущества по рыночной стоимости

15 Создание резерва предстоящих расходов на оплату отпусков Порядок переоценки обязательств и требований, выра¬женных в иностранной валюте, а также учет доходов и расходов в виде суммовых разниц

16 Создание резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год

17 Формирование покупной стоимости товара

18 Метод оценки покупных товаров при их списании

19 Методы списания ценных бумаг при их реализации и ином выбытии

20 Отрицательная деловая репутация

21 Способ списания расходов на выполнение НИОКР

Таким образом, для сближения учетов и сни¬жения издержек на содержание учетных систем можно выбрать оптимальный вариант и наладить учетный процесс с минимальными затратами на ведение параллельных учетов, отразив это в учетной политике.

Вариант элементов учетной политики, обеспечивающий сближение налогового и бухгалтерского учёта систематизированы в табл. 3.3.

Таблица 3.3

Вариант элементов учетной политики, обеспечивающий сближение налогового и бухгалтерского учета

Элемент учетной политики Вариант, обеспечивающий единство бухгалтерского и налогового учетов Нормативный акт

Для бухгалтерского учета (БУ) Для налогового учета (НУ)

Порядок признания доходов и расходов Метод начисления НК РФ, ст. 271 и 273

Порядок признания коммерческих и управленческих расходов Для БУ — расходы в пол-ном объеме учитываются в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг (ежемесячно списы¬ваются в полном объеме в дебет счета 90 «Продажи»). Для НУ — списываются в рас-ходы как косвенные расходы Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, п. 9. Методические указания по учету материально-производственных запасов: утв. приказом Минфина России от 28.12.200Ш 119н, п. 228 НК РФ, ст. 318, п. 1

Признание доходов и расходов, связанных с деятельностью по предоставлению за плату во временное пользование или владение активами по договору аренды Единообразно.

Для БУ — как доходы и расходы по обычным видам

деятельности.

Для НУ — как доходы и расходы по реализации Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, п. 5. ПБУ 10/99, п. 5 НК РФ, ст. 250, п. 4

Признание доходов и расходов, связанных с деятельностью по предоставлению за плату прав на объекты интеллектуальной собственности Единообразно.

Для БУ — как доходы и расходы по обычным видам

деятельности.

Для НУ — как доходы и расходы по реализации ПБУ 9/99, п. 5.

ПБУ 10/99, п.5 НК РФ, ст. 250, п. 5

Элемент учетной политики Вариант, обеспечивающий единство бухгалтерского и налогового учетов Нормативный акт

Для бухгалтерского учета (БУ) Для налогового учета (НУ)

Метод оценки сырья и мате¬риалов при списании По средней стоимости Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, п. 16 НК РФ, ст. 254, п. 8

Способ начисления амор-тизации Линейный способ Положение по бухгалтерс¬кому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, п. 18 НК РФ, ст. 259, п. 1

Применение амортизацион¬ной премии Не применять Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), п. 7 НК РФ, ст. 258, п. 9

Амортизация неотделимых улучшений арендованного имущества Амортизировать по правилам НУ ПБУ 1/2008, п. 7 НК РФ, ст. 258, п.1; ст. 259, п. 2, абз. 2

Применение к основной норме амортизации повы-шающих коэффициентов Не применять ПБУ 1/2008, п. 7 НК РФ, ст. 259.3 пп. 1, 2

Применение пониженных норм амортизации Не применять ПБУ 1/2008, п. 7 НК РФ, ст. 259, п. 4

Создание резервов под предстоящие ремонты основных средств Создавать по правилам НУ Положение по ведению бух¬галтерского учета и бухгал¬терской отчетности в Россий¬ской Федерации [4], п. 72 НК РФ, ст. 260, 324

Создание резерва предсто¬ящих расходов на оплату отпусков Создавать по правилам НУ Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, п. 72 НК РФ, ст. 324.1

Создание резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год Создавать по правилам НУ Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, п. 72 НК РФ, ст. 324.1

Резерв по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию Создавать по правилам НУ Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, п. 72 НК РФ, ст. 267

Создание резерва по сомни¬тельным долгам Создавать по правилам НУ Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, п. 72 НК РФ, ст. 266

Формирование покупной стоимости товара По стоимости поставщика по договору (контракту) ПБУ 5/01, п. 13 НК РФ, ст. 268, п. 1, пп. 3

Метод оценки покупных товаров при их списании По стоимости первых по времени приобретения (ФИФО).

По средней стоимости. По стоимости единицы товара ПБУ 5/01, п. 16 НК РФ, ст. 268, п. 1, пп. 3

Методы списания ценных бумаг при их реализации и ином выбытии По стоимости первых по времени приобретений (ФИФО).

По стоимости единицы Положение по бухгалтерс¬кому учету «Учет финансо¬вых вложений» ПБУ 19/02, пп. 26-31 НК РФ, ст. 280, п. 9

Элемент учетной политики Вариант, обеспечивающий единство бухгалтерского и налогового учетов Нормативный акт

Для бухгалтерского учета (БУ) Для налогового учета (НУ)

Отрицательная деловая репутация Отражать по правилам НУ ПБУ 1/08, п. 7 НК РФ, ст. 268, п.3

Способ списания расходов на выполнение НИОКР Отражать по правилам НУ Положение по бухгалтерс-кому учету «Учет расходов на научно-исследователь-ские, опытно-конструктор-ские и технологические работы» ПБУ 17/02, п. 11

Изменения направлены на устранение положений, препятствующих использованию в целях налогообложения правил, аналогичных правилам бухгалтерского учета, и, в конечном итоге, на упрощение налогового учета. Эти изменения, прежде всего, должны коснуться:

— методов списания в расходы стоимости материально-производственных запасов для обеспечения возможности ведения единого учета таких запасов в бухгалтерском и налоговом учете;

— возможности амортизировать в налоговом учете малоценное имущество в зависимости от применяемой налогоплательщиком учетной политики;

— принятия к налоговому учету безвозмездно полученного имущества по рыночной стоимости, определенной на дату получения такого имущества;

— признания убытков от уступки прав требования после наступления срока платежа единовременно на дату уступки права требования;

— изменений в налоговом учете порядка переоценки обязательств и требований, выраженных в иностранной валюте, а также учета доходов и расходов в виде суммовых разниц.

В рамках запланированных мероприятий по сближению учетов Государственной Думой РФ 20.04.2014 был принят Федеральный закон № 81-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации». Данный нормативный акт вступил в силу 01.01.2015. Суть принятых данным Федеральным законом изменений заключается в следующем:

1) отменяется метод ЛИФО. Следовательно, и в бухгалтерском, и в налоговом учетах будут применять три метода списания МПЗ: по средней себестоимости, по стоимости единицы или по методу ФИФО (п. 9 ст. 1);

2) малоценное имущество в зависимости от применяемой налогоплательщиком учетной политики можно будет списывать постепенно, аналогично правилам, действующим в бухгалтерском учете (подп. «а» п.7 ст.1);

3) стоимость материалов, полученных безвозмездно, можно будет включать в расходы в той сумме, которую организация учла в доходах при получении МПЗ (подп. «б» п. 7 ст. 1);

4) убытки от продажи права требования можно будет списать единовременно на дату продажи долга (п. 13 ст. 1);

5) суммовые разницы в налоговом учете теперь будут называть курсовыми, и, как и в бухгалтерском учете, их нужно будет рассчитывать по курсу Банка России или по курсу, установленному в договоре.

Таким образом, упрощение ведения учетов целесообразно осуществлять путем выявления и корректировки норм налогообложения прибыли организаций, вызывающих сложности при ведении учета, а также ограничивающих возможности использования одинаковых правил налогового и бухгалтерского учетов, при сохранении действующего подхода к определению налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Норма пункта 4 статьи 250, которая позволяет ФГУП НПЦГ «Салют» выбрать, как учитывать арендные платежи — как внереализационные доходы или как доходы от реализации. От квалификации этого дохода в учетной политике зависит, сможем ли мы включать в резерв по сомнительным долгам задолженность арендатора, если его долг подходит под понятие сомнительного — нарушен срок уплаты очередного платежа и задолженность не обеспечена залогом, поручительством или банковской гарантией. Минфин РФ указывает по этому поводу, что в статье 266 Налогового кодекса РФ сказано: резерв по сомнительным долгам создается только под долги, связанные с реализацией. Если арендную плату вы учитываете как выручку, то вы можете резервировать задолженность по ней. А если это у вас внереализационные доходы, то в этом случае — этот долг арендатора под понятие «сомнительного» не подпадает и мы не можем создать по нему резерв.

Таким образом, если арендная плата — это доходы от реализации, то можем резервировать сомнительные долги арендатора. А поскольку сумма резерва включается в налоговые расходы, то, резервируя эту задолженность, увеличиваем свои текущие расходы.

Следующая норма, которая разрешает творчески подойти к налоговому учету расходов, — это положение пункта 4 статьи 252. Оно гласит, что, когда расходы с равными основаниями могут быть отнесены к разным группам, налогоплательщик самостоятельно может их квалифицировать как относящиеся к той или иной группе. То есть это явно должно регулироваться учетной политикой.

Налоговый кодекс РФ под группами расходов, в первую очередь, понимает группу расходов, связанных с производством и реализацией, и группа внереализационных расходов. В то же время в рамках группы расходов, связанных с производством и реализацией, тоже есть разные группы расходов. Например, материальные и прочие расходы.

В этой норме, кроме слова «группы», важно еще одно словосочетание — «с равными основаниями». То есть мы должны быть уверены, что в Налоговом кодексе РФ речь идет о равных основаниях квалификации расходов. Только тогда можно что-то выбирать и устанавливать в учетной политике. Такая квалификация влияет только на то, в какой строке декларации показать конкретный вид расхода. Однако в ряде случаев практическая ценность этой квалификации в том, что через учетную политику решается вопрос оптимизации налогообложения.

К примеру, расходы на услуги банков упоминаются и в статье 264, и в статье 265, так что можно считать, что они с одинаковыми основаниями могут быть отнесены и к тем, и к другим расходам. Практический смысл выбора здесь будет связан с минимизацией рисков по НДС. Ведь принятие НДС к вычету по внереализационным расходам часто бывает чревато спорами с налоговыми органами. Логика налоговиков такая: расходы потому и называются внереализационными, что они не связаны с реализацией. Объект обложения НДС — это, как правило, реализация.

Так, налоговые нормы считаются равнозначными, то есть какие нормы можем сравнивать, применяя пункт статьи 252 «Расходы. Группировка расходов». Не являются равнозначными нормы главы 25 Налогового кодекса РФ, которые размещены до статьи 313, и те, которые есть в этой статье и следующих за ней. Дело в том, что с нее начинаются статьи, регулирующие налоговый учет. И они не могут корректировать те статьи, которые устанавливают элементы налогообложения. Нормы про налоговый учет — это как бы методические указания по применению основных норм, находящихся до 313-й статьи. Таким образом, если в этих двух группах статей главы 25 Налогового кодекса РФ речь идет об одном и том же, то поступать надо так, как говорится в тех статьях, которые идут до статьи 313.

Впервые это правило применил ВАС РФ еще в самом начале действия главы 25, рассматривая вопрос о том, когда надо включать в доходы предусмотренные договором штрафные санкции: в момент, когда одна из сторон нарушила условия договора, то есть возникла ситуация, влекущая санкции, или только после признания санкций виновником.

Пользуется этим алгоритмом и Минфин РФ. До 2010 года, как известно, было противоречие между статьями 271, 272 и 328 о моменте учета доходов и расходов в виде процентов. В статьях 271 и 272 было написано, что доходы и расходы надо признавать ежеквартально, а в 328-й — что ежемесячно. Минфин РФ это противоречие решил в пользу 271-й и 272-й статей, то есть ежеквартальных расчетов, хотя и не указал в письме, чем он руководствовался в своих выводах. А дело в том, что 328-я статья регулирует исключительно технический аспект учета процентов, но не правила их расчета. То есть в данной ситуации и Минфин РФ посчитал, что нормы этих двух групп статей нельзя отнести к применяемым с одинаковыми основаниями.

Данная статья говорит про налоговый учет и не должна корректировать нормы статьи, посвященной правилам признания доходов. Но в данном случае контролирующие органы не возражают, чтобы мы самостоятельно выбрали один из способов признания доходов:

 либо равномерно, путем деления доходов на количество отчетных периодов, в которых действует договор;

 либо пропорционально расходам, путем распределения дохода между отчетными периодами в той пропорции, в которой распределены по отчетным периодам затраты по договору.

Выбранный способ определения размера выручки необходимо закрепить в учетной политике.

Заключение

В условиях полной хозяйственной самостоятельности предприятий есть необходимость разработки учетной политики. Учетная политика является средством регулирования учетного процесса на конкретном предприятии, а соответственно и составляющей общего механизма управления хозяйственной деятельностью, что требует от руководства взвешенных подходов в процессе ее формирования. Она самостоятельно выбирается предприятием и призвана обеспечить своевременность, достоверность, целостность, прозрачность и полезность учетной информации для принятия эффективных управленческих решений. Однако на большинстве предприятий значение учетной политики неоправданно недооценивается. Такая ситуация предопределяет трудности при построении системы бухгалтерского учета и негативно влияет на функционирование субъекта хозяйствования, что и обуславливает актуальность данного исследования.

Наличие разных видов учета должно максимально удовлетворять интересы всех пользователей учетной информации. Такая задача выполнима с помощью эффективной учетной политики, вследствие которой осуществляется стратегия деятельности организации, а также реализуются требования своевременного формирования экономической информации, ее доступности, надежности и полезности для заинтересованных лиц. Непрерывно изменяющиеся требования и условия рынка, рост конкуренции, вынуждают организацию вновь разбирать и анализировать элементы учетной политики. Каждая организация имеет право выбрать для себя оптимальные элементы и варианты учета по тем или иным вопросам в зависимости от специфики деятельности, и прописать их в учетной политике. Таким образом, основной приказ организации представляет собой совокупность основных и наиболее важных правил ведения учета, касающихся деятельности всех структурных подразделений и их работников.

Организации требуется такая учетная политика, которая могла бы обеспечить объективное воздействие на информативность отчетных данных, гармонизацию интересов различных групп пользователей отчетности, оптимизацию налогообложения и решение других задач.

Таким образом, важным атрибутом современного этапа развития экономических отношений является учетная политика как инструмент регламентации учетного процесса на уровне предприятия. Учетная политика субъектов хозяйствования, предоставляющих услуги проката, должна формироваться на основании системного подхода и максимально удовлетворять потребности управленческого персонала в полной, достоверной и непредвзятой информации. На основе структурного анализа учетной политики исследуемых предприятий предложено выделять организационную, техническую и методическую составляющие. Каждая из них включает объекты не только финансового, но и управленческого учета и соответственно конкретизированный перечень элементов.

Изучив и проанализировав организацию бухгалтерского учета и учетную политику в ФГУП НПЦГ «Салют» можно сделать следующие выводы:

В целом по предприятию учет ведется правильно, согласно действующего законодательства и ПБУ, также правильно и достоверно составляется бухгалтерская отчетность (верно заполнены, зарегистрированы и перенесены в регистры синтетического учета документы по движению материалов, по банковским операциям, по кассе организации, нет претензий к начислению амортизации, и заработной платы, а также социальных выплат).

Но имеются также и недочеты в работе бухгалтеров ФГУП НПЦГ «Салют». В частности не во всех первичных документах указаны все необходимые реквизиты (например, наименование хозяйства). Не ведется реестр счет фактур, и не регистрируется отпуск товарно-материальных ценностей, предусмотренные действующим законодательством по бухгалтерскому учету и отчетности.

Все эти недочеты оказывают негативное воздействие на весь учет в целом, а также затрудняют проведение проверки бухгалтерской отчетности.

Исходя из вышеизложенного хозяйству ФГУП НПЦГ «Салют» можно дать следующие рекомендации по ведению бухгалтерского учета и отчетности — обязательно необходимо использовать и исполнять законы, ПБУ и другие нормативно правовые акты по ведению бухгалтерского учета и отчетности; вести правильное распределение издержек; вести первичные документы унифицированных форм; проводить различные проверки, инвентаризацию. Следить за изменениями нормативно-законодательной базы, регламентирующей бухгалтерский учет в целом и учет финансовых результатов в частности.

Система внутреннего контроля является наиболее универсальной формой корпоративного контроля, так как его целью является проверка всех сфер деятельности предприятия с помощью стоимостных показателей. При этом необходимость внедрения корпоративного финансового контроля определяется целью предприятия, а, следовательно, для коммерческих предприятий состоит в повышении финансовой эффективности предприятия.

Задача перед руководителем стоит в уточнении целей и роли внутреннего контроля как одной из основных функций управления, включающей в себя процессы и задачи оперативного и стратегического характера.

Исходя из этого положения, руководство предприятия должно выработать подходы, основанные на методических принципах применения процедур, правил системы внутреннего контроля управления деятельностью гостиничных предприятий, реализация которых позволит обеспечить системность в принятии управленческих решений.

Эффективность системы внутреннего контроля может быть сведена к нулю, если имеются в наличии следующие факты: неправильное понимание инструкций; ошибки в суждениях; халатность персонала; рассеянность или усталость со стороны лица, несущего ответственность за процедуры контроля; столкновение между отдельными лицами; неправильный выбор процедур контроля.

Таким образом, важным атрибутом современного этапа развития экономических отношений является учетная политика как инструмент регламентации учетного процесса на уровне предприятия. Учетная политика субъектов хозяйствования, предоставляющих услуги проката, должна формироваться на основании системного подхода и максимально удовлетворять потребности управленческого персонала в полной, достоверной и непредвзятой информации. На основе структурного анализа учетной политики исследуемых предприятий предложено выделять организационную, техническую и методическую составляющие. Каждая из них включает объекты не только финансового, но и управленческого учета и соответственно конкретизированный перечень элементов.

Список используемых источников

Нормативно-правовые акты

1. Гражданский кодекс РФ от 30.11.1994 №51-ФЗ (с изменениями и дополнениями от 05 мая 2014 г.)

2. О бухгалтерском учете: Федеральный закон от 06.12.2012 №402-ФЗ // Консультант Плюс. — URL: http://www.consultant.ru

3. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации от 29.07.98 № 34н. (с изменениями и дополнениями от 24 декабря 2010 г.) // Консультант Плюс. —URL: http://www.consultant.ru

4. Об утверждении Методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций: приказ Минфина России от 20.05.2003 № 44н

5. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99): приказ Минфина России от 06.07.1999 № 43н

6. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Отчет о движении денежных средств» (ПБУ 23/2011): приказ Минфина России от 02.02.2011 № 11н.

7. Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008): приказ Минфина России от 06.10.2008 № 106н

8. Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации: приказ Минфина России от 29.07.1998 № 34н.

9. Международный стандарт финансовой отчетности 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки» // приказ Минфина России от 25.11.2011 № 160н.

10. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкция по его применению. Утвержден Приказом Министерства Финансов Российской Федерации от 31.10.2000г. №94н

Учебники и монографии

11. Бабаев Ю. А., Петров А. М. Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО): учебник. — М.: Вузовский учебник; ИНФРА-М, 2012. — 398 с.

12. Бабаев Ю.А., Петров А.М., Мельникова Л.А. Бухгалтерский учет: Учебник. – М.: Проспект, 2011. – 432 с.

13. Богаченко В.М. Основы бухгалтерского учета. — Ростов на/Д: Феникс, 2013. — 336 с.

14. Букина О.А. Азбука бухгалтера: от аванса до баланса. – Ростов-на-Дону: Феникс, 2011. – 315 с.

15. Вещунова Н.Л., Фомина Л.Ф. Бухгалтерский учет: Учебник. – М.: Рид Групп, 2011. – 608 с.

16. Дружиловская Т. Ю. Теоретический аспект трансформации финансовой отчетности // Вестник Нижегородского университета им. Н. И. Лобачевского. Сер. «Экономика и финансы». Вып. 4. Ч. 1. Н. Новгород: ННГУ, 2010. – 350 с.

17. Дружиловская Э. С. Концептуальные основы оценки как элемента метода бухгалтерского учета // Вестник Нижегородского университета им. Н.И. Лобачевского. Вып. 2. Ч. 1. — Н. Новгород: ННГУ, 2011. — 450с.

18. Жилкина А.Н. Управление финансами. Финансовый анализ предприятия: учебник. – М.: Инфра-М, 2012. – 332 с.

19. Зонова А.В., Банк С.В., Бачуринская И.Н., Банк О.А. Бухгалтерский учет и аудит. – М.: Рид Групп, 2011. – 480 с.

20. Касьянова Г.Ю. Отчетность. Бухгалтерская и налоговая. – М.: АБАК, 2012. – 288 с.

21. Кондраков Н.П. Учетная политика организаций на 2012 год в целях бухгалтерского, финансового, управленческого и налогового учета / Н.П. Кондраков. — Москва: Изд-во Эксмо-Пресс, 2011. — 208 с.

22. Медведев М.Ю. Учетная политика – 2012 – М.: Изд-во Московский финансово-промышленный университет «Синергия», 2012. — 256 с.

23. Мезенцева Т.М., Мезенцева Г.В. Международные стандарты финансовой отчетности. Методические рекомендации: Учебное пособие для вузов. – М.: Экзамен, 2011. – 192 с.

24. Нечитайло А.И. Бухгалтерская финансовая отчетность: учебник. – Ростов-на-Дону: Феникс, 2012. – 634 с.

Научные статьи

25. Бердникова Н.А. Формирование учетной политики для целей налогообложения // Актуальные проблемы экономики и управления. — 2014. — № 2 (2). — С. 11-15

26. Дружиловская Т. Ю., Коршунова Т.Н. Концептуальные основы формирования учетной политики в системах российских и международных стандартов // Международный бухгалтерский учет. — 2012. — № 46 (244). — С. 2-10.

27. Ермишина О.Ф. Современные подходы к проблеме формирования учетной политики для целей налогового учёта // Перспективы науки. — 2013. — № 3 (42). — С. 107-112

28. Жарова Е.Н., Волкова Е.И. Учетная политика как инструмент оптимизации налогообложения на предприятии // Актуальные вопросы экономических наук. — 2013. — № 29-2.- С. 70-75

29. Иванов А.Е. Методические основы формирования учетной политики для целей налогообложения прибыли / Строительный комплекс: Экономика управление и инвестиции: Сборник научных трудов. — Челябинск: Издательский центр ЮУрГУ, 2010. — С. 57-61.

30. Корчевая О.В. Методические аспекты учетной политики организации для целей налогового учёта // Современные научные исследования и инновации. — 2013.- № 7 (27). — С. 10

31. Петров А.М., Коняхин А.Н. Учетная политика при подготовке первой отчетности согласно МСФО // Международный бухгалтерский учет. — 2013. — № 11. — С. 2-15

32. Романова И.Б., Ермишина О.Ф. Учетная политика для целей налогообложения как инструмент оптимизации налоговых платежей // Симбирский научный вестник. — 2012. — № 3 (9). — С. 159-162

33. Сахчинская Н.С. Рационализация ученой политики посредством ее апектов // Вестник Самарского государственного университета путей сообщения. — 2010. — № 4. — С.45-54

34. Семинихин В. Учетная политика на 2012 год // Аудит и налогообложение. — 2011. — №11. — С. 2-12

35. Трушицына А.Ю. Учетная политика для целей налогового учёта // Бухгалтерский учет в бюджетных и некоммерческих организациях. — 2012. — № 12. — С. 21-27

36. Фомичева Л.П. Учетная политика для целей бухгалтерского учёта // Бухгалтерский учет. — 2012. — № 1. — С. 6-11

37. Хахонова Н.Н. Учетная политика — модель бухгалтерского учета в конкретной организации // В сборнике: Экономическое развитие страны: различные аспекты вопроса Материалы XI Международной научно-практической конференции. Научный редактор С.В. Галачиева . Москва, 2014. — С. 167-171

38. Шкарева И.П. Учетная политика организации и последствия ее изменения // Международный бухгалтерский учет.- 2013. — № 30. — С. 8-14